合同履约成本的核算内容(合同履约履约进度案例分析)

　　「合同履约成本」一级科目下面不再设置「合同毛利」或类似科目。建筑业的同事们都知道，根据建造合同准则的规定，「工程施工」科目下设「合同成本」和「合同毛利」两个二级明细科目，前者用来核算工程项目实际发生的成本，后者用来核算工程项目实现的累计毛利或亏损，工程竣工结算以后的最终结果是：「工程施工—合同成本」+「工程施工—合同毛利」=「工程结算」，相应科目对冲至零。

　　新收入准则不再用成本科目单独反映施工过程中的毛利或亏损，资产负债表日，根据履约进度计算出本期应确认的主营业务收入和主营业务成本，合同毛利是通过利润表的营业利润项目来反映，核算过程比较直观简洁。

　　案例：某工程项目合同含税价10900万元，2020年1月1日开工，项目预计总成本9000万元，截至2020年12月31日，累计发生成本1800万元，按年确认收入，采用成本法确认履约进度(完工进度)。

　　本例中，截止到2020年资产负债表日履约进度为：1800÷9000=20%，应确认收入为10900÷1.09×20%=2000万元，应确认成本为9000×20%=1800万元。

　　1、如果按照建造合同准则

　　借：工程施工—合同成本—人工费等 1800万元

　　贷：银行存款等 1800万元

　　借：主营业务成本 1800万元

　　工程施工—合同毛利 200万元

　　贷：主营业务收入 2000万元

　　2、如果按照新收入准则

　　借：合同履约成本—工程施工—人工费等 1800万元

　　贷：银行存款等 1800万元

　　借：合同结算—收入结转 2000万元

　　贷：主营业务收入 2000万元

　　借：主营业务成本 1800万元

　　贷：合同履约成本—工程施工—人工费等 1800万元

　　比较以上两个核算流程，可以清晰的看出，新收入准则下合同履约成本逐期转入利润表，因而就没有在其下设置「合同毛利」明细科目的必要。

　　履约进度的确定对收入和成本的确认至关重要，新收入准则把履约进度的确定方法分成两大类，一是产出法，二是投入法。对建筑企业而言，投入法中的成本法(即累计实际发生的成本占预计总成本的比例)可能是最恰当的，因为这种方法能够保证当期成本正好与当期实际成本相一致(例中的1800万元)，从而可以减少所得税汇算清缴的纳税调整工作量。

　　如果按照其他方法确认履约进度，以上例为例，比如按照产出法(业主计量占总收入的比例)计算的完工进度为25%，则当期收入为10900÷1.09×25%=2500万元，当期成本为9000×25%=2250万元，这个2250万元与实际发生的1800万元成本之间存在差异，税务机关认可的可能性不大。

　　报表列示方面，只要按照成本法确定履约进度，「合同履约成本」期末余额应为零，如此则不存在报表列示问题，这一点也与建造合同准则的情况不同。

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